CHƯƠNG 2 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU
3.2. Thực trạng kế tốn quản trị chi phí sản xuất kinh doanh tại các DN khai thác than
3.2.3 Thực trạng thu thập, xử lý và cung cấp thông tin thực hiện chi phí sản xuất
kinh doanh phục vụ yêu cầu quản trị trong các DN khai thác than thuộc Tập đoàn cơng nghiệp than – khống sản Việt Nam
3.2.3.1 Phương pháp xác định chi phí SXKD tại các doanh nghiệp khai thác than
Kết quả khảo sát cho thấy 100% DN khai thác than khảo sát áp dụng phương pháp xác định chi phí SXKD là phương pháp chi phí thực tế tức là Chi phí NVL TT, Chi phí NCTT, CP SXC được xác định trên cơ sở thực tế phát sinh tính cho sản phẩm than hồn thành ( Phụ lục 1.7) . Do đó để tính giá thành sản phẩm than thì cần tập
hợp đủ các chứng từ phản ảnh chi phí thực tế phát sinh, chi phí này sẽ được tập hợp từ các công trường, phân xưởng, các bộ phận phụ trợ,....sau đó chuyển về phịng kế tốn theo định kỳ. Do đặc điểm quy trình sản xuất của các DN khai thác than là tiến hành theo cơng đoạn khai thác, do đó, để phù hợp với đặc điểm quy trình sản xuất, các doanh nghiệp này đều vận dụng hệ thống chi phí thực tế theo q trình sản xuất để xác định chi phí tính vào giá thành. Cụ thể, chi phí phát sinh trong các doanh nghiệp khai thác than được tập hợp theo yếu tố của chi phí chi tiết theo từng máy móc, thiết bị, bộ phận, … Sau đó tập hợp chi phí theo cơng trường, phân xưởng và tính giá thành các cơng đoạn theo hướng dẫn của cấp trên.
Căn cứ vào qui trình cơng nghệ và cách thức tổ chức sản xuất tại doanh nghiệp, mỗi công trường, phân xưởng, bộ phận sản xuất của doanh nghiệp đảm nhận một, hoặc một phần cơng đoạn của quy trình sản xuất. Do đó, đối tượng tập hợp chi phí sản xuất ở DN là các cơng trường, phân xưởng nơi phát sinh chi phí: Cơng trường khoan, cơng trường xúc, cơng trường gạt, các phân xưởng vận tải, Công trường băng tải, Công trường chế biến và tiêu thụ than, phân xưởng cơ điện, phân xưởng trạm mạng, phân xưởng sửa chữa ô tô, phân xưởng vận tải phục vụ, phân xưởng chế biến, phân xưởng môi trường, ….
3.2.3.2 Phương pháp thu thập, xử lý và cung cấp thơng tin thực hiện chi phí SXKD phục vụ yêu cầu quản trị
* Thu thập và xử lý thơng tin thực hiện chi phí SXKD
Q trình thu thập thơng tin thực hiện chi phí SXKD phục vụ yêu cầu quản trị của các DN khai thác than được thực hiện như sau:
Hệ thống chứng từ kế toán
Qua kết quả điều tra cho thấy, 100% các DN khai thác than sử dụng cùng một hệ thống chứng từ kế tốn dùng trong KTTC cho mục đích kế tốn quản trị (chế độ chứng từ kế tốn theo Thơng tư 200/2014/TT-BTC) để thu thập thông tin ban đầu về chi phí SXKD phát sinh tại các cơng trường, phân xưởng, bộ phận phụ trợ, … ngoài ra các DN khai thác than còn bổ sung thêm một số chứng từ tự lập như báo cáo sau ca, bảng chấm điểm, ... để theo dõi sản lượng, nhân công phát sinh (Phụ lục 1.7). Hệ thống chứng từ sử dụng bao gồm:
+ Chứng từ kế tốn chi phí NVLTT bao gồm: Phiếu xuất kho, Phiếu nhập kho, Hóa đơn các loại, Biên bản giao nhận vật tư, Biên bản nghiệm thu khốn chi phí, Phiếu theo dõi vật tư tiêu hao, Bảng thống kê tình hình sử dụng vật tư, ...
+ Chứng từ kế tốn chi phí NCTT bao gồm: Bảng chấm cơng, Bảng thống kê tình hình sử dụng lao động; Biên bản quyết tốn tiền lương; Bảng phân bổ tiền lương và BHXH; Bảng thanh toán lương,..
+ Chứng từ phản ánh chi phí khấu hao TSCĐ: Bảng phân bổ khấu hao, Bảng kê chi phí sửa chữa máy móc thiết bị kèm theo chứng từ liên quan (biên bản nghiệm thu, giấy đề nghị thanh tốn, ...)
+ Chứng từ phản ánh chi phí dịch vụ mua ngồi: Hóa đơn chi phí mua ngồi, Phiếu chi, Biên lai thu thuế, phí, lệ phí, …
+ Chứng từ phản ánh chi phí khác bằng tiền: Phiếu chi, Giấy báo nợ, ….
Hệ thống tài khoản kế toán
Qua kết quả điều tra khảo sát, 100% các DN khai thác than đều áp dụng hệ thống tài khoản theo chế độ kế toán hiện hành để theo dõi thơng tin chi phí phát sinh thực tế tại doanh nghiệp (Phụ lục 1.7). Thơng tin về chi phí thực tế trong kỳ được ghi nhận tại trung tâm chi phí là các cơng trường, phân xưởng. Tùy theo đặc điểm tổ chức sản xuất tại từng DN để mở tài khoản chi tiết cho từng công trường, phân xưởng, bộ phận phụ trợ, …
+ Chi phí nguyên vật liệu
Kết quả khảo sát cho thấy, để tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp phục vụ yêu cầu quản trị, các DN khai thác than sử dụng TK 621 - Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp. Tùy theo đặc điểm tổ chức sản xuất tại từng doanh nghiệp và thuận tiện cho việc thu thập thông tin mà TK 621 được mở chi tiết cho phù hợp, doanh nghiệp mở chi tiết TK 621 cho các công trường, phân xưởng … Trên cơ sở hệ thống tài khoản tổng hợp Nhà nước ban hành, các DN khai thác than mở các tài khoản chi tiết cấp 2, cấp 3, cấp 4, mức độ chi tiết của các tài khoản này phụ thuộc vào đặc điểm của quá trình sản xuất kinh doanh và phụ thuộc vào đối tượng hạch tốn chi phí, giá thành theo yêu cầu quản lý của
doanh nghiệp. Ví dụ: cơng ty cổ phần than Cọc Sáu mở chi tiết cấp 2 theo hoạt động sản xuất kinh doanh để tập hợp chi phí NVLTT như sau:
621.1 – Chi phí NL, VL khai thác than (khơng mở chi tiết mà tập hợp theo từng công đoạn sản xuất như khoan, xúc, vận chuyển đất, …)
621.2 – Chi phí NL, VL cho sàng tuyển, chế biến than (chi tiết theo cơng trường) 621.8 – Chi phí NL, VL cho SXDV khác (chi tiết sửa chữa, bảo dưỡng máy móc thiết bị phục vụ cho từng cơng đoạn
Cơng ty TNHH MTV than Khe Chàm, chi phí nguyên vật liệu được tập hợp như sau:
621.1 – Chi phí NL, VL sản xuất than (không mở chi tiết mà tập hợp theo cơng đoạn như đào lị, khai thác than, vận chuyển than trong lò, ….)
621.7 - Chi phí NL, VL sản xuất Cơ khí
621.8 - Chi phí NL, VL sản xuất các sản phẩm khác 621.9 – Chi phí NL, VL sản xuất cung cấp dịch vụ
+ Chi phí nhân cơng trực tiếp
Kết quả khảo sát cho thấy, các DN khai thác than đều sử dụng TK 622 để tập hợp chi phí NCTT thực tế phát sinh trong kỳ. Tùy theo đặc điểm tổ chức sản xuất tại từng doanh nghiệp mà TK 622 được mở chi tiết cho phù hợp. Việc mở chi tiết cho TK 622 tại các doanh nghiệp cũng tương tự TK 621, có 100% doanh nghiệp chi tiết TK 622 theo phân xưởng sản xuất (phụ lục 1.7). Theo quan sát thực tế, các DN khai thác than đều tự thiết kế mở chi tiết cấp 3, cấp 4 theo công đoạn, hoặc theo công trường phân xưởng để đáp ứng việc ghi nhận thơng tin chi phí phát sinh thực tế. Ví dụ: cơng ty CP than Cọc Sáu, chi phí NCTT được tập hợp như sau:
622.1 - Chi phí nhân cơng phục vụ khai thác than, chi tiết: 622.11 - Chi phí nhân cơng khoan
622.12 - Chi phí nhân cơng xúc 622.13 - Chi phí nhân cơng sàng 622.14 – Chi phí nhân cơng vận tải 622.2 – Chi phí nhân cơng SXDV khác
+ Chi phí sản xuất chung
Theo kết quả khảo sát, các DN khai thác than sử dụng “Tài khoản 627 - Chi phí sản xuất chung” để tập hợp chi phí sản xuất chung thực tế phát sinh trong kỳ. Tùy theo từng doanh nghiệp mà TK627 được mở chi tiết theo từng công trường, phân xưởng, bộ phận phụ trợ, ... Đây là khoản chi phí phức tạp bao gồm rất nhiều loại chi phí của cả sản xuất chính và sản xuất phụ trợ. Ngồi các chi phí chung của hoạt động sản xuất chính (khai thác than), tài khoản này cịn theo dõi tồn bộ chi phí phát sinh của các bộ phận phụ trợ như phân xưởng vận tải, cơ điện, cấp nước… Qua khảo sát các DN khai thác than, việc theo dõi chi tiết của tài khoản này phụ thuộc vào yêu cầu quản trị của từng doanh nghiệp song hầu hết đều thống nhất việc mở tài khoản cấp 2. Ví dụ: Tại cơng ty CP than Cọc Sáu, chi phí sản xuất chung được tập hợp như sau:
627.1 là chi phí sản xuất chung cho sản xuất chính (khai thác than) 627.11 - Cơng trường khai thác 1,2,3....;
627.12 – Phân xưởng máng ga 627.13 – Phân xưởng vận tải …
627.2 - chi phí SXC bộ phận SXDV khác 627.21 Phân xưởng ô tô
627.22 – PX cơ điện …
+ Chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp
Các DN khai thác than sử dụng TK 641 và TK642 để tập hợp chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp theo yếu tố chi phí của từng khoản mục chi phí thực tế phát sinh trong kỳ. Tồn bộ chi phí bán hàng và chi phí QLDN được tập hợp chung cho tồn doanh nghiệp, sau đó được phân bổ cho từng loại sản phẩm để tính giá thành tồn bộ sản phẩm. Hiện tại, các doanh nghiệp khai thác than chưa theo dõi hai chi phí này theo chi phí cố định và chi phí biến đổi.
+ Chi phí mơi trường
Chi phí mơi trường trong các DN khai thác than bao gồm: chi trích nộp quỹ mơi trường nộp lên Tập đồn (trích nộp hàng năm bằng 1% giá thành sản xuất và tiêu thụ than); Phí nước thải; Phí bảo vệ mơi trường; Chi thuê quan trắc môi trường; Chi xét nghiệm nước; Chi trồng cây xanh, Chi ủng hộ ngày môi trường thế giới; Chi phun nước chống bụi; Phí vệ sinh mơi trường; Chi làm các cơng trình ké chắn bãi thải, cải tạo cảnh quan, mua máy móc làm đường, quan trắc mơi trường; ….
Các DN khai thác than thu thập chi phí mơi trường thơng qua các chứng từ: Phiếu xuất kho vật liệu dùng cho hoạt động môi trường; Bảng thanh tốn tiền lương cơng nhân tham gia hoạt động quản lý và xử lý ô nhiễm môi trường, xử lý chất thải; Bảng phân bổ tiền lương và BHXH; Bảng khấu hao TSCĐ dùng trog hoạt động mơi trường; Phiếu chi; Hóa đơn chứng từ, ….
Trong các DN khai thác than, để ghi nhận chi phí mơi trường các DN sử dụng tài khoản 627 - chi phí sản xuất chung (TK 6278), TK 642 - chi phí quản lý doanh nghiệp (TK 6428). Chi phí mơi trường tại một số doanh nghiệp khai thác than được phản ánh như sau: Phí bảo vệ mơi trường trong khai thác khống sản: các doanh nghiệp ghi nhận vào TK 627; Lệ phí nước thải: có DN ghi nhận vào TK627, có DN lại ghi vào TK 642 mục chi phí khác bằng tiền; Chi phí quan trắc mơi trường cũng tương tự như vậy có một số DN ghi nhận vào TK 627 hoặc TK 642 mục chi phí dịch vụ th ngồi; Phí vệ sinh mơi trường phải nộp địa phương DN ghi nhận vào TK 627 hoặc TK 642.
Cịn các chi phí khác như tưới nước, nạo vét rãnh thốt nước, … nằm tại các cơng đoạn sản xuất, trong các loại chi phí SX như chi phí vật liệu, nhiên liệu, chi phí nhân cơng, … Đối với các cơng trình bảo vệ mơi trường phục vụ cho cơng đoạn nào sẽ được trích khấu hao vào chi phí SXC cho cơng đoạn đó.
Phương pháp tập hợp chi phí mơi trường tại các DN khai thác than:
+ Chi phí xử lý, khắc phục ơ nhiễm mơi trường được coi là chi phí sản xuất và tập hợp vào chi phí sản xuất chung (TK 627) tại các bộ phận, công đoạn sản xuất, không tách
riêng thành chi phí mơi trường. Ví dụ: Chi phí khấu hao, nhiên liệu của xe tưới nước chống bụi được tính vào chi phí sản xuất chung của bộ phận vận tải; Chi phí làm vệ sinh, thu gom rác thải, chất thải, … được tập hợp vào chi phí SXC, Chi phí QLDN
+ Chi phí quản lý, phịng ngừa ơ nhiễm đều đưa vào chi phí SXC hoặc chi phí QLDN (Chi phí th quan trắc mơi trường, chi phí trồng cây xanh, …. định kỳ được đưa vào chi phí SXC hoặc Chi phí QLDN
+ Chi phí khai thác, sử dụng hợp lý tài nguyên thiên nhiên: được coi là chi phí SXKD và ghi nhận theo từng cơng trường phân xưởng (Chi phí tận dụng than, đá xít, chi phí sử dụng thiết bị nâng cao hệ số thu hồi than, … đều được đưa vào chi phí sản xuất trực tiếp, chi phí sản xuất chung của các bộ phận).
+ Chi phí bảo vệ mơi trường khác: hầu hết được phân định là chi phí mơi trường nhưng được ghi nhận và tập hợp như các chi phí SXKD và chi phí của hoạt động khác (được tập hợp vào chi phí SXC, Chi phí QLDN trong mục chi phí khác bằng tiền)
Có thể thấy chi phí mơi trường được tập hợp rải rác và nằm ẩn trong các loại chi phí sản xuất kinh doanh của các bộ phận, các khâu và cơng đoạn sản xuất. Các chi phí mơi trường đều nằm trong các khoản mục chi phí chung, rất khó tách bạch.
+ Chi phí tài chính
Các DN khai thác than sử dụng TK 635 để phản ánh chi phí tài chính trong các doanh nghiệp bao gồm chi phí liên quan đến hoạt động đầu tư tài chính bao gồm: Chi phí lãi vay, lỗ chênh lệch tỷ giá, dự phòng giảm giá các khoản đầu tư, chi phí hoạt động tài chính khác.
Hệ thống sổ kế toán
Qua kết quả khảo sát tại các DN khai thác than, 100% các DN sử dụng phần mềm kế tốn. Hình thức ghi sổ mà các DN áp dụng là Nhật ký chứng từ. Trong đó để tiến hành thu thập và xử lý thơng tin thực hiện chi phí phục vụ yêu cầu quản trị, các DN mở đều mở sổ kế toán chi tiết theo dõi thơng tin thực hiện chi phí theo công đoạn, theo công trường, phân xưởng, bộ phận phụ trợ,...... Việc phản ánh thơng tin chi phí thực tế phát sinh trong kỳ luôn tuân theo Chế độ kế toán hiện hành, quy định và hướng dẫn của Tâp đồn.
+ Kế tốn chi phí NVLTT: căn cứ vào các chứng từ kế tốn về tồn bộ chi phí
NVLTT liên quan đến sản xuất khai thác than, hoạt động môi trường trên nhật ký chứng từ chi tiết TK 621, Bảng kê số 4, Sổ chi tiết TK 621 theo từng công đoạn, công trường, phân xưởng. ( Phụ lục 4, phụ lục 9.1, phụ lục 9.2)
+ Kế tốn chi phí NCTT: dựa vào các chứng từ kế tốn, tồn bộ chi phí NCTT
liên quan đến sản xuất khai thác than, hoạt động môi trường được kế toán phản ánh trên nhật ký chứng từ chi tiết TK 622, Bảng kê số 4, Sổ kế tốn chi tiết TK 622 theo từng cơng đoạn, cơng trường, phân xưởng ( Phụ lục 5, phụ lục 10.1, phụ lục 10.2, phụ lục 10.3, phụ lục 10.4)
+ Kế tốn chi phí SXC: dựa vào các chứng từ kế tốn, tồn bộ chi phí SXC liên
quan đến sản xuất khai thác than, hoạt động môi trường, các hoạt động sản xuất phụ trợ được kế toán phản ánh trên nhật ký chứng từ chi tiết TK 627, Sổ chi tiết TK 627 theo từng công đoạn, công trường, phân xưởng ( phụ lục 6, phụ lục 11.1, phụ lục 11.2)
+ Kế tốn chi phí bán hàng: tồn bộ chi phí bán hàng phát sinh liên quan đến tiêu thụ than được kế toán phản ánh trên nhật ký chứng từ chi tiết TK 641, sổ chi tiết TK 641 (phụ lục 12)
+ Kế tốn chi phí quản lý DN: Dựa vào các chứng từ kế tốn tập hơp, tồn bộ chi
phí QLDN liên quan đến quản lý chung hoạt động SXKD, hoạt động môi trường, được kế toán phản ánh trên nhật ký chứng từ chi tiết TK 642, sổ chi tiết TK 642. (phụ lục 13)
+ Kế tốn chi phí tài chính: Dựa vào các chứng từ kế toán tập hợp, tồn bộ
chi phí tài chính ( chủ yếu là chi lãi vay, ngồi ra cịn khác chi phí như lỗ chênh lệch tỷ giá, dự phòng giảm giá các khoản đầu tư, chi phí hoạt động tài chính khác) kế toán phản ánh trên nhật ký chứng từ chi tiết TK 635.
Phương pháp phân bổ
Trong các DN khai thác than, ngồi các chi phí trực tiếp liên quan đến cơng đoạn có thể tập hợp trực tiếp, cịn các chi phí phát sinh có bản chất là phục vụ, phụ trợ cho nhiều cơng đoạn sản xuất chính khơng thể tập hợp trực tiếp, do vậy cần phải tiến hành phân bổ