CHƯƠNG III : PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU
4.2. Kết quả khảo sát
4.2.1. Kết quả khảo sát về những vướng mắc liên quan quy ñịnh thuế TNDN
4.2.1.1. Về doanh thu để tính thu nhập chịu thuế
• Vấn đề thời điểm ghi nhận doanh thu để tính thu nhập chịu thuế
Tác giả đặt câu hỏi: “Anh/chị đồng tình thế nào với ý kiến: Thời điểm ghi nhận doanh thu theo luật thuế TNDN và theo luật kế tốn là khác nhau?”
Từ kết quả khảo sát cho thấy mức độ đồng tình cho vấn đề khác biệt giữa ghi nhận doanh thu theo luật thuế và theo chế độ kế tốn là 86% thể hiện trong phụ lục số 2 bảng thứ 3. Bởi lẽ sự khác biệt này là do cĩ quy định khác nhau về thời điểm ghi nhận doanh thu giữa luật thuế và luật kế tốn, chẳng hạn như để xác định thời điểm doanh thu để tính thu nhập chịu thuế đối với dịch vụ:
- Theo Thơng tư 78/2014/TT-BTC ngày 18/6/2014 hướng dẫn Nghị định số 218/2013/Nð-CP ngày 26/12/2013 của Chính phủ quy định và hướng dẫn thi hành Luật Thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) thì doanh thu được quy định như sau: “Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là tồn bộ tiền bán hàng, tiền gia cơng, tiền cung ứng dịch vụ kể cả trợ giá, phụ thu, phụ trội mà DN được hưởng, khơng phân biệt đã thu được tiền hay chưa thu được tiền” và thời điểm ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ theo điều 3 Thơng tư 96/2015/TT-BTC quy định như sau: “Thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế đối đối với hoạt động cung ứng dịch vụ là thời điểm hồn thành việc cung ứng dịch vụ hoặc hồn thành từng phần việc cung ứng dịch vụ”
- Theo quy định kế tốn hiện hành của Việt Nam về doanh thu (Chuẩn mực kế tốn số 14 ban hành kèm theo Quyết định số 149/2001/Qð-BTC ngày
31/12/2001), doanh thu và thời điểm ghi nhận doanh thu được quy định đối với doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu được ghi nhận khi kết quả của giao dịch đĩ được xác định một cách đáng tin cậy. Trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ, doanh thu được ghi nhận trong kỳ theo kết quả phần cơng việc đã hồn thành vào ngày lập Bảng cân đối kế tốn của kỳ đĩ. Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụ được xác định khi đồng thời thoả mãn tất cả 4 điều kiện sau:
+ Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
+ Cĩ khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đĩ; + Xác định được phần cơng việc đã hồn thành vào ngày lập Bảng cân đối kế tốn;
+ Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hồn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đĩ.
Phỏng vấn trực tiếp nhận được một số vướng mắc sau:
• Ghi nhận doanh thu đối với hoạt động cung ứng dịch vụ chưa thật sự thoả đáng. Doanh nghiệp chia sẻ: là một doanh nghiệp FDI cĩ trụ sở tại thành phố Hồ Chí Minh, một cơng ty đa quốc gia chuyên về lĩnh vực thiết kế, phối cảnh cho các dự án xây dựng đơ thị. Từ thực tế tính chất cơng việc, dịch vụ của cơng ty thường khơng hồn thành ngay trong năm mà kéo dài qua các năm tài chính. Cụ thể doanh nghiệp thực hiện cung cấp dịch vụ cho cơng ty A. Cơng ty A thực hiện ứng trước 50% giá trị theo hợp đồng cung cấp dịch vụ cho doanh nghiệp. Tuy nhiên, việc cung cấp dịch vụ được kéo dài qua hai năm tài chính nên đến khi kết thúc năm tài chính thứ nhất hai cơng ty xác nhận phần việc đã hồn thành của việc cung cấp dịch vụ này là 80% việc cung cấp dịch vụ cho cơng ty A. Như vậy, với quy định của chính sách thuế TNDN hiện hành của Việt Nam thì doanh thu của năm tài chính thứ nhất của việc cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp sẽ khơng ghi nhận vì chưa hồn thành hoặc ghi nhận theo “hồn thành từng phần việc” tuy nhiên lại khơng cĩ văn bản hướng dẫn cách xác định “hồn thành từng phần việc”, nên doanh nghiệp dựa theo thơng
tư 78/2014/TT-BTC ghi nhận doanh thu theo thời điểm hồn thành cung ứng dịch vụ hoặc theo thời điểm lập hố đơn (nếu thu tiền trước) tức là ghi nhận 50% giá trị hợp đồng mà theo kế tốn DN được ghi nhận là 80% giá trị hợp đồng. ðiều này phản ánh khơng đúng bản chất của nghiệp vụ kinh tế phát sinh vì đã hồn thành 80% cơng việc. ðể tránh chênh lệch thuế khi xác định lợi nhuận kế tốn cuối năm, kế tốn doanh nghiệp hạch tốn 50% giá trị hợp đồng vào trong sổ sách. Do đĩ, kết quả kinh doanh cuối năm tài chính của doanh nghiệp chưa phản ánh đúng thực tế, nếu dựa theo báo cáo này để tổng hợp với báo cáo tài chính trong tập đồn dẫn đến một sai lệch nghiêm trọng mà các kế tốn viên phải cân nhắc khi xử lý.
• Về vấn đề ghi nhận doanh thu để tính thuế TNDN khi doanh nghiệp đang cĩ chương trình chiết khấu thương mại, hàng hố cho biếu tặng, doanh nghiệp đang gặp vướng mắc sau: theo quy định của thuế khoản 5 Cơng văn Số 2785/TCT-CS ngày 23/7/2014 giới thiệu nội dung mới của Thơng tư số 78/2014/TT-BTC ngày 18/6/2014 về thuế TNDN của BTC: “5.1. Bỏ quy định xác định doanh thu tính thuế đối với hàng hĩa, dịch vụ dùng để cho biếu tặng quy định tại điểm 3b ðiều 5” theo đĩ DN khơng cần các xác định tính doanh thu cho hàng khuyến mãi, biếu tặng. Tuy nhiên theo hướng dẫn của thơng tư 200 thì lại quy định phân biệt trường hợp khuyến mãi khơng kèm theo điều kiện mua hàng thì được ghi nhận vào chi phí cịn trường hợp khách hàng được nhận hàng khuyến mãi, quảng cáo kèm theo các điều kiện khác như phải mua sản phẩm, hàng hĩa (ví dụ như mua 2 sản phẩm được tặng 1 sản phẩm,….) thì kế tốn phải phân bổ số tiền thu được để tính doanh thu cho cả hàng khuyến mại, giá trị hàng khuyến mại được tính vào giá vốn hàng bán (GVHB) (trường hợp này bản chất giao dịch là giảm giá hàng bán).
4.2.1.2. Về các khoản chi phí được trừ và khơng được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế
Khảo sát về vấn đề ghi nhận các khoản chi được trừ hay khơng được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế, tác giả đặt câu hỏi: “Cĩ ý kiến cho rằng Luật thuế
TNDN và các văn bản dưới luật hiện nay quy định về các khoản chi được trừ và
khơng được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế là khơng phù hợp. Ý kiến của anh/chị như thế nào?”
Kết quả khảo sát nhận được kết quả về sự đồng tình cịn nhiều bất cập trong các quy định liên quan đến vấn đề này là 78% và thể hiện kết quả trong bảng số 4 phục lục số 2.
Kết quả này hồn tồn phản ánh đúng với thực tế, vì theo quy định của pháp luật về thuế TNDN, khoản chi của doanh nghiệp đáp ứng 3 điều kiện dưới đây thì được xác định là chi phí hợp lí khi tính thu nhập chịu thuế TNDN: Khoản chi thực tế phát sinh, liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị; khoản chi cĩ đủ hĩa đơn, chứng từ hợp pháp; cĩ chứng từ thanh tốn khơng dùng tiền mặt đối với hĩa đơn từng lần từ 20 triệu đồng trở lên. Cịn theo luật kế tốn, theo nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí và theo nguyên tắc cơ sở dồn tích nên sẽ cĩ những khoản chi được ghi nhận vào trong kỳ kế tốn mặc dù chưa thực chi.
Khi tiến hành phỏng vấn cho thấy đa số các doanh nghiệp nước ngồi rất chú trọng đến việc chênh lệch chi phí theo lợi nhuận kế tốn và lợi nhuận thuế, thậm chí các doanh nghiệp cịn xây dựng một quy trình quản lý các chi phí được trừ và khơng được trừ khi xác định thuế TNDN phải nộp. Các khoản chi phí thường phát sinh đang gây vướng mắc, khĩ khăn cho doanh nghiệp đĩ là:
• Các khoản trích trước như chi phí bảo hành, chi phí nghỉ phép của nhân viên, chi phí điện nước, ... do chưa cĩ hĩa đơn. ðể đảm bảo chi phí phát sinh đủ trong kỳ, kế tốn doanh nghiệp thực hiện thực hiện trích trước các khoản chi phí trên, tuy nhiên luật thuế TNDN chỉ cho phép ghi nhận chi phí được trừ đối với các khoản trích trước này nếu trong kỳ đã thực chi hoặc chi hết. Thực tế cho thấy nhiều doanh nghiệp cĩ vốn đầu tư nước
ngồi lớn thường phát sinh chi phí bảo hành sản phẩm với giá trị lớn, và cĩ thời hạn bảo hành kéo dài nhiều kỳ kế tốn nên loại trừ khoản chi phí này khi xác định thu nhập chịu thuế cuối năm đang gây nhiều trăn trở cho doanh nghiệp.
• Xác định thời gian trích khấu hao cho tài sản cố định hữu hình: Theo quy định của luật thuế hiện nay thời gian trích khấu hao được áp dụng theo phụ lục số 1 - Khung thời gian trích khấu hao TSCð được căn cứ trong thơng tư số 45/2013/TT-BTC ngày 25/4/2013 của Bộ tài chính. Cịn theo chuẩn mực kế tốn số 3 – Tài sản cố định hữu hình thì “Thời gian sử
dụng hữu ích của TSCð hữu hình do doanh nghiệp xác định chủ yếu dựa trên mức độ sử dụng ước tính của tài sản”. Doanh nghiệp chia sẻ cĩ rất nhiều tài sản doanh nghiệp khơng thể áp dụng theo khung thời gian mà quy định thuế đặt ra, ví dụ như khi doanh nghiệp mua một tài sản cũ đã qua sử dụng thì lúc này thời gian sử dụng hữu ích khơng cịn nhiều như một tài sản mới, mà theo ước tính của kế tốn thời gian sử dụng cĩ thể thấp hơn rất nhiều. ðể xử lý vấn đề này, doanh nghiệp chọn giải pháp chấp nhận chênh lệch giữa thuế và kế tốn, hạch tốn theo dõi riêng chi phí khấu hao theo thuế và theo kế tốn, làm phát sinh một khoản thuế thu nhập hỗn lại trên BCTC; hoặc cĩ DN chấp nhận hạch tốn theo thuế để tránh chênh lệch phát sinh khi lập báo cáo quyết tốn thuế TNDN cuối năm, khi đĩ BCTC mà kế tốn cung cấp cho nhà quản lý sẽ khơng phản ánh đúng kết quả kinh doanh trong kỳ. Thực tế này đang tồn tại ở rất nhiều doanh nghiệp cĩ vốn đầu tư trực tiếp nước ngồi, khi đa phần tài sản của các doanh nghiệp rất nhiều và cĩ giá trị rất lớn, cĩ nhiều doanh nghiệp đầu tư sang Việt Nam mang theo những tài sản, dây chuyền từ cơng ty mẹ hay mua lại từ các nước qua nhưng là những dây chuyền, thiết bị máy mĩc đã qua sử dụng nên với doanh nghiệp số thời gian sử dụng hữu ích của những tài sản này hồn tồn khác so với quy định thuế của Việt Nam. Chưa kể cĩ nhiều cơng ty nước ngồi để cĩ thể hợp nhất
BCTC trong cùng tập đồn, họ phải áp dụng khung thời gian khấu hao tài sản cố định theo chuẩn mực kế tốn quốc tế hay hướng dẫn quy định chung của tập đồn.
• Ngồi vấn đề khác biệt thời gian trích khấu hao TSCð giữa luật thuế và luật kế tốn nêu trên, các doanh nghiệp cịn lúng túng trong vấn đề ghi nhận: xác định nguyên giá TSCð đối với những tài sản cĩ kết cấu độc lập hoặc nhiều bộ phận tài sản riêng lẻ nhưng liên kết nhau thành một tài sản thống nhất, xác định nguyên giá của những TSCð khi cĩ khoản phạt do vi phạm hợp đồng kinh tế, chi phí nghiên cứu khi đưa vào nguyên giá cho TSCð vơ hình, chi phí khấu hao đối với TSCð chưa sử dụng,… thì hiện nay quy định của luật thuế, luật kế tốn trong thơng tư 200/2014/TT- BTC, CMKT Việt Nam, CMKT quốc tế vẫn cịn mâu thuẫn lẫn nhau. Cụ thể doanh nghiệp chia sẻ vấn đề trích khấu hao đối với TSCð chưa đi vào sử dụng: Theo khoản 1 điều 9 thơng tư 45/2013/TT-BTC ngày 25/4/2013 thì mọi tài sản cố định hiện cĩ của doanh nghiệp cĩ liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh (gồm cả tài sản chưa dùng, khơng cần dùng, chờ thanh lý) đều phải trích khấu hao theo quy định hiện hành. Theo khoản 1 điều 4 Thơng tư 96/2015/TT-BTC khoản chi của doanh nghiệp đáp ứng 3 điều kiện thì được xác định là chi phí hợp lí khi tính thu nhập chịu thuế TNDN; và khoản 2.2 điều 4 Thơng tư 96/2015/TT-BTC các khoản chi khơng được trừ thì: “Chi khấu hao đối với tài sản cố định khơng sử dụng cho hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hĩa, dịch vụ: a) Chi khấu hao đối với tài sản cố định khơng sử dụng cho hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hĩa, dịch vụ”. ðiều này cĩ nghĩa, khi DN khi tăng TSCð dù chưa sử dụng thì vẫn phải tính và trích khấu hao theo quy định nhưng khoản chi phí khấu hao này sẽ khơng được đưa vào chi phí được khấu trừ tính thuế TNDN. Cuối năm khi lập tờ khai quyết tốn thuế TNDN thì sẽ nhập chi phí đĩ vào chỉ tiêu B4 – Các khoản chi khơng được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế. Về vấn đề này, nhìn chung các
kế tốn các doanh nghiệp FDI rất bức xúc vì theo họ tài sản dù chưa sử dụng nhưng theo thời gian các tài sản này phải hao mịn nên chi phí cần phải được ghi nhận. Vì tại các doanh nghiệp của họ, nhất là các doanh nghiệp cĩ dây chuyền sản xuất lớn, khi hàng năm đều cĩ nhu cầu mua sắm thêm thiết bị phục vụ cho dự án đầu tư mở rộng sản xuất, cho dự trù máy mĩc hư cần thay thế thì ln cĩ một lượng TSCð được mua về nhưng chưa đưa vào sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hố, dịch vụ.
4.2.1.3 Về tỷ giá hạch tốn
Khảo sát vấn đề ghi nhận, đánh giá, xử lý và hạch tốn các khoản chênh lệch tỷ giá hối đối, tác giả đặt một số câu hỏi:
“Tỷ giá trong DN anh/chị đang sử dụng để hạch tốn nghiệp vụ kế tốn phát sinh là tỷ giá nào?”
“DN anh/chị ghi nhận khoản lãi/lỗ phát sinh khi đánh lại các khoản mục
ngoại tệ cĩ đưa vào thu nhập chịu thuế/chi phí khi xác định thuế TNDN phải nộp
khơng?”
Kết quả khảo sát cho thấy: 76% doanh nghiệp FDI sử dụng tỉ giá riêng của tập đồn vào thời điểm giao dịch, 22% sử dụng tỷ giá giao dịch thực tế của ngân hàng thương mại (NHTM) nơi DN thường xuyên cĩ giao dịch, 2% theo tỷ xấp xỉ với tỷ giá mua bán chuyển khoản trung bình của NHTM nơi DN thường xuyên cĩ giao dịch.
Số lượng DN khơng đưa khoản lãi/lỗ vào thu nhập chịu thuế/chi phí khi xác định thuế TNDN 85% nhưng vẫn hạch tốn thu nhập/chi phí khác trong kỳ.
Giải thích vấn đề này là :
• Doanh nghiệp cho biết : xác định tỉ giá hạch tốn theo hướng dẫn của thơng tư 200/2014/TT-BTC và theo Thơng tư 53/2016/TT-BTC ngày 21/03/2016 của Bộ Tài chính ban hành sửa đổi và bổ sung cho Thơng tư số 200/2014/TT-BTC về tỷ giá, theo đĩ các doanh nghiệp được quyền lựa chọn tỷ giá giao dịch thực tế nơi DN thực hiện thanh tốn; hoặc là tỷ giá
xấp xỉ với tỷ giá mua bán chuyển khoản trung bình của ngân hàng thương mại nơi DN thường xuyên cĩ giao dịch và cho phép DN được lựa chọn giữa tỷ giá giao dịch thực tế hoặc tỷ giá ghi sổ (bình quân gia quyền di động) đối với bên Cĩ tài khoản Vốn bằng Tiền, nợ phải thu và bên Nợ của tài khoản nợ phải trả khi phát sinh các nghiệp vụ cĩ liên quan đến ngoại tệ. Tuy nhiên, đa phần các doanh nghiệp nước ngồi phải sử dụng một hệ thống tỷ giá riêng của tập đồn để dễ dàng hợp nhất BCTC với cơng ty mẹ. Do đĩ, kế tốn các doanh nghiệp này phải theo dõi hai hệ thống sổ sách của các khoản mục cĩ gốc ngoại tệ với hai tỷ giá khác